依法纳税是每个公民的责任与义务，这是我们耳熟能详的一句话。但要说到纳税人享有哪些具体的权利，可能很多人并不清楚。日前，国家税务总局首次发布了《关于纳税人权利与义务的公告》，明确列举了纳税人拥有的14项权利与10项义务。虽然这份公告事实上只是把散落在税收征管法及其实施细则和相关税收法律、行政法规中的相关规定，予以归集整理罗列，但仍获得公众不少好评。其中最主要的原因就是，纳税人权利在现实语境中高度模糊，“纸上的权利”始终未能化为公众的切身体验。国家税务总局对纳税人权利义务的明确，完全称得上是一种进步———把散落的纳税人权利归拢起来，明确地集中到纳税人身上，从而把纳税人从“只能低头纳税，无从抬头问权”的困境中解放出来，实现纳税人权利与义务的对等。应该说，这是一场观念上的变革。在法治国家，公民权利需要被尊重，而作为纳税人的权利则尤需被重视。纳税人不仅作为社会公民必须履行纳税义务，还有权向收缴税赋的政府部门追寻权利，以实现自身的完整。

      纳税人权利的重要意义

     联邦最高法院前任首席大法官约翰·马歇尔曾说，“征税的权利蕴含着毁灭的权力”，预示着如果没有纳税人权利的制约，征税权力的扩张可能会导致全社会的混乱与腐败，由此可见纳税人权利的重要性。因此，加强我国纳税人的权利保护，对于我国税法体系的健全、税收实践的规范化有着重要意义。

      1.有利于我国的人权建设。2004年修宪，“国家尊重和保障人权”载入宪法，而纳税人权利与人权息息相关：(1)纳税人权利与财产权。财产权是指公民对其合法财产的所有权。财产权是整个纳税人权利展开的核心。参与税收立法权和公平、合理负担税收的权利，合理预期自身经济利益的权利，依法负担税收的权利，以及对税款使用的监督权，都是公民的财产权在纳税人身上的反映或延伸。(2)纳税人权利与生存权。公民有在社会中自由生存，依法从社会获得其基本生活条件，并充分实现人格尊严的权利。纳税人的最低生活保障就是生存权在纳税人权利上的体现，对于维持生存权的财产不仅应该免于课税，而且应该免于强制执行。(3)纳税人权利与发展权。发展权是指公民依法在社会中拥有良性发展的自由度，即公民享有随经济、政治、社会、文化发展所带来的充分实现其基本自由的权利。要求国家运用税收手段增进社会福利、促进经济社会发展的权利，充分体现了发展权的内涵。

      2.有利于深化我国税收法治化建设。法治既是各项权利的载体，同时其自身蕴涵的深刻理念又是配置权利义务的根源。法治的要义在于确立法律的最高权威，不仅个人与个人在法律面前须平等对待，政府与人民在法律面前亦处于平等的地位。人民的权利和义务均由法律规定，政府机构非根据法律不得剥夺人民的权利和加重人民的义务与负担。法治的平等理念决定了税收法律关系的平等性，决定了国家征税的公权力与国民财产的私权利需要均衡保护，不可偏废。税收从本质上讲是国家权力对公民财产权利的侵害。国家要履行必要的公共职能，为公民提供所需的公共产品和服务，就必须采用一定的形式集中资源，因此，国家对公民财产权的侵害是必要的，是公民获得公共产品和服务所付出的代价。但是，单方面强调国家公权力的强制性，就可能会侵害公民的合法权利。从历史上看，国家征税的范围和界限也一直是国家权力与公民权利相互关系中冲突最激烈、矛盾最突出的领域之一。税收法治不仅仅是通过完善法律来保证国家的财政收入，也包括通过法律来保护纳税人。现代税收法治的真正目的，在于保证国家行使税收权力的同时，有效地保障纳税人的合法权利。

      3.于提高纳税人自觉遵从的程度。

      征税权作为一项重要的国家公权力，与其他治权一样，同样需要寻求合法性基础。税收的合法性是指国家行使征税权力时所获得的纳税人的服从和认同，纳税人对税法的遵从，不仅仅是因为若不遵从就会受到惩罚，而是因为他们确信遵从是应该的。而税收认同必须建立在稳固的合法性基础之上，如果失去税收认同或者认同程度较低，就会引发税收的合法性危机。传统的国家税收理论，由于片面强调税收的强制性、无偿性和规定性，强调纳税人的义务而回避纳税人的权利，难以培养纳税人的税收认同感。就我国税制的运作现状而言，纳税人偷税、逃税、骗税现象比较严重，这里固然有税收征管方面的技术问题，但也从另一方面显现了税收的合法性基础比较脆弱。根据现代税收理论，公民之所以要纳税，是因为他们通过纳税可以获得国家提供的公共产品，这是国家征税权的合法来源。在税收征纳活动中，国家除了依法行使征税权外，还必须依法履行保护纳税人合法权利的义务。而纳税人在依法履行纳税义务的同时，也同样享有法律所规定的各种权利。只有这样，国家的征税权力才能得到纳税人的首肯与认同，所建立起来的税收制度也才能得到纳税人的遵从与执行。在这种意义上而言，税收合法性基础的重构，依赖于纳税人权利的保障与落实。

      纳税人中存在的问题

      尽管我国的税制改革正在逐步深化与完善，税法体制也正逐步充实、健全，现行法律法规对纳税人权利已有了一个较为系统的规定，但与许多发达国家及地区相比，目前我国对纳税人权利的保护尚处于初级阶段，仍存在不少问题亟待解决。

      1.权利的宪法规定缺位。我国宪法仅仅规定“公民有依照法律纳税的义务”，而没有规定纳税人基本权利。权利和义务是相辅相成、缺一不可的，不存在无义务的权利，也不存在无权利的义务。在宪法中明确规定纳税人义务的同时，也应当赋予纳税人权利，这是我国由传统的“国家财政”转到“公共财政”的必然要求，也是依法治国的要求。这在客观上有助于增强公民的纳税意识，建立良性互动的税收征纳关系。

      2.立法方面的不足。(1)税收基本法空缺。“法”是依法保护纳税人权利的基础和前提，但现今尚缺乏一部起统帅作用、居主导地位的综合性、基础性法律。(2)违背了“谁立法谁解释”的立法原则。我国现行实体税法规定过于简单，税收实践难于具体操作。而由行政部门制定税收规章或者实施细则并负责解释的做法，实质上又违背了“谁立法谁解释”的立法原则。(3)忽略了“社会主义税收用之于民”的立法思想。广大纳税人对缴纳的税款如何使用，使用的合理性、使用的效果等知之甚少。(4)颠覆了“纳税人诚实可信”的立法前提。立法时往往强调如何管理的多，而规定权利内容的少，不利于树立和形成纳税人自觉诚信纳税的观念。(5)税收立法程序排斥了广大纳税人意愿。国家税收法律、法规的立法过程中，很少征求广大纳税人的意见，在某种程度上并未能真实反映广大纳税人的意志。

      3.人权利行使能力的弱化。纳税人权利的行使缺乏程序性规定。目前，除申请复议权、诉讼权都有相应法律、法规、规章对复议、诉讼的条件、程序等作出具体、明确规定外，纳税人的其他权利基本上只有实体性规定，没有程序性的规定。比如，征管法规定纳税人享有延期申报权，但对纳税人延期申报的条件、时间、税务机关不予核准或不予答复的法律后果等均未有相应的规定。

      4.设计存在缺陷。税法设计存在缺陷，难以有效提升人们的“纳税意识”。我国长期实行直接税和间接税并重、以间接税为主体税种的复合税制结构，且采用价税合一的制度，使实际交纳税收的人们不了解自己承担的税收，至于付税的多少也难以计算，在购物时难以立即联想到自己已经成为纳税人。

      5.人权利意识的淡薄。由于受几千年“重权力、轻权利”的封建文化传统以及新中国成立后计划经济体制的影响，国家本位观念所形成的“国家需要”说，在一定程度上造成了人们对法治观念的淡薄或模糊，对权利不重视，难以形成对法律的共识与认同。反映在税收领域或税收法律关系中，一方面纳税人对自身权利表现出一种模糊认识，不知怎样去或该不该去维护自身的合法权益；另一方面，纳税人权利得不到社会认可、重视和维护，制约了纳税人权利的发展和实现。

      进一步我国纳税人权利保护体制

      纳税人的权利能否得到应有的保护和有效的实现，不仅事关纳税人的根本利益，而且事关税法的严肃性、纳税人纳税意识的提高及我国民主法制建设的进程。保障纳税人权利的有效行使，必须进一步完善纳税人权利保护体制。

      1.进纳税宣传教育，转变税收理念。

      我国历史上是一个中央集权意识极其浓厚的国家，个体长期受制或依附于森罗万象的国家权力，无论是思想意识或政治体制从未经历抗御权力的思潮洗涤，权力迷信根深蒂固，税收领域尤其如此，这也是宪法上纳税义务条款的文化背景。几千年皇粮国税的观念以及近现代以来“国家分配论”对所谓税收强制性、无偿性和固定性的强调，造成了税收中的权利荒漠。不仅纳税人缺乏“为权利而斗争”的观念，不会运用法律手段捍卫自己的合法权益，而且税务机关及工作人员也习惯于颐指气使，不尊重纳税人的主人翁地位，甚至随意执法、滥用职权。持之以恒和富有成效的税收宣传教育是培养纳税人权利因素的重要手段，应淡化“纳税是公民的光荣义务”的宣导，既要讲清楚如何“取之于民”，还要谈明白如何“用之于民”，税收普法应全面介绍纳税人履行的义务与享有的权利，并以手册、指南等形式列举纳税人权利清单向公众免费散发。税务机关及工作人员应树立“为纳税人服务”的理念，视纳税人为“顾客”，以提供规范、全面、便捷、经济的纳税服务为自己的“天职”。

      2.税法立法位阶，健全税收法律体系。面对我国税收法律体系一直存在着体系不健全、法律级次低、纳税人权利规定分散、现行各单项法律、法规、条例间关系不顺等问题，制定一部在整个税收法律关系中居于主导地位的能够统领、指导各单行税法的《税收基本法》，将纳税人的权利法典化、系统化已是刻不容缓之事。制定《税收基本法》，对纳税人的权利作出集中、统一的规定，有利于将现行较零散的各单行税法统一于它之下，同时为各单行税法提供科学而充分的立法依据，实现税法体系的系统化、规范化；有利于纳税人直接充分行使其权利；更有利于唤起大家对纳税人的权利意识，进而增强纳税人履行纳税义务的自觉性。此外，还应对一些行之有效、比较成熟的税收行政法规，按立法程序上升为法律。

      3.税收立法，扩充纳税人权利规定。(1)加大纳税人在税法创制过程中的参与度。保障纳税人参与税收立法和税收政策的制定权，让纳税人参与立法讨论，在法律创制过程中广泛征求纳税人的意见，杜绝税法解释的随意性，纠正目前一些不符合立法精神的解释。(2)扩充完善纳税人权利立法。依照法定程序通过宪法修正案专门规定纳税人的宪法权利，作为公民的一项基本权利，实现纳税人的宪法权利与宪法义务的平等一致，为纳税人的权利保障立法提供宪法依据。进一步扩充完善纳税人权利，包括纳税人对税款使用的咨询权、监督权等体现“税款用之于民”方面的权利和在程序上保障纳税人实现各项权利的程序性权利等，满足纳税人对征纳程序公正的渴望、对自身合法权益保护的需求、对权力行使理性化的期待，从而增强纳税人为维护自身权利而斗争的自主性。

      4.救济渠道，提升权利保障能力。

      “救济即无权利”，没有相应的税收救济权，纳税人的税收权利就形同虚设。但是，税收征管法建立的救济渠道存在较多问题，例如第8条第3款规定了纳税人的申请减免及退税的权利，但是缺乏相应的法律救济途径；又如第88条第1款对于纳税争议设定行政复议前置条件，虽然有利于保障国家税收利益，但是可能限制缺乏经济能力的纳税人行使申请复议权，同时将行政复议设置为行政诉讼的前置程序虽有利于缓解大量税收行政案件对法院系统的压力，但也变相地给纳税人行使提起行政诉讼权设定义务要求。故应修改纳税争议的税收行政复议前置条件及强制行政复议前置的规定，为纳税接近司法正义提供方便。

      5.税人维权组织，增强纳税人权利行使能力。与代表国家行使征税权的征税机关相比，纳税人显然处于劣势地位。因此，单靠纳税人本身之力量，很难有效维护自身合法权益。成立维护纳税人权益的自治组织———纳税人协会，以此增强纳税人权利行使的能力。纳税人协会在代表纳税人参与税收立法活动，及时了解纳税人对现行税法、税收征管的意见或建议，反映纳税人意愿，接受有关纳税人申诉，为纳税人提供纳税咨询服务方面具有积极意义。更为重要的是，纳税人协会可以在纳税人纳税过程中，对纳税人实施比个体更为有效的保护。我国目前首家纳税人权利保护组织———北京朝阳区地税局成立的“纳税服务评估中心”，是这方面极好的范例。
      纳税人权利保障及实际享有，有利于形成征纳双方权利平等的意识与纳税人的主体意识。它使纳税人看到，就具体的税收征管活动而言，征纳双方共同受制于相应法律规范的调整，均需严格按法律规定实施或选择自己的行为。双方不是简单的管理者与被管理的关系，而是互为权利主体，各自依法享有应有的权利，履行应尽的义务。只有当纳税人的合法权利在税收征纳过程中切实得到税务机关的维护和保障时，纳税人才不会将纳税行为仅仅看作是一种被迫的经济行为，进而视为一种权利实现行为，从而产生“纳税应该，纳税光荣”的观念，并以自觉缴纳税款的行为来使自己为法律所确认和维护的纳税人权利得以享有与实现。